Залог обеспечивает требования в объеме
Тема 4. КРЕДИТНЫЕ ОПЕРАЦИИ
6. Обеспечение кредитов
В силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами заемщика.
Залог земельных участков, предприятий, зданий, сооружений, квартир и другого недвижимого имущества (ипотека) регулируется законом об ипотеке.
Залогодателем может быть как сам должник, так и третье лицо. Залогодателем вещи может быть ее собственник либо лицо, имеющее на нее право хозяйственного ведения. Залогодателем права может быть лицо, которому принадлежит закладываемое право.
Предметом залога может быть всякое имущество, в том числе вещи и имущественные права (требования), за исключением имущества, изъятого из оборота, требований, неразрывно связанных с личностью кредитора, в частности требований об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью, и иных прав, уступка которых другому лицу запрещена законом.
Залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, в частности, проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание заложенной вещи и расходов по взысканию.
Различают 2 вида залога:
1. Предмет залога остается у залогодателя.
2. Предмет залога передается в распоряжение залогодержателя (заклад).
Первый вид залога может выступать в следующих формах:
а) залог товара в обороте;
б) залог товара в переработке (заемщик вправе перерабатывать заложенное сырье, но при этом залоговое право будет распространяться на выработанную продукцию);
в) залог недвижимого имущества (ипотека).
Залогом товаров в обороте признается залог товаров с оставлением их у залогодателя и с предоставлением залогодателю права изменять состав и натуральную форму заложенного имущества (товарных запасов, сырья, материалов, полуфабрикатов, готовой продукции и т.п.) при условии, что их общая стоимость не становится меньше указанной в договоре о залоге.
Уменьшение стоимости заложенных товаров в обороте допускается соразмерно погашенной части кредита.
Второй вид залога выступает в формах:
а) твердый залог (на складе КБ или др.организации);
Договор о залоге должен быть заключен в письменной форме.
Договор об ипотеке, а также договор о залоге движимого имущества или прав на имущество в обеспечение обязательств по договору, который должен быть нотариально удостоверен, подлежат нотариальному удостоверению.
Договор об ипотеке должен быть зарегистрирован в установленном порядке.
Залогодатель или залогодержатель в зависимости от того, у кого из них находится заложенное имущество, обязан, если иное не предусмотрено законом или договором:
1) страховать за счет залогодателя заложенное имущество в полной его стоимости от рисков утраты и повреждения, а если полная стоимость имущества превышает размер обеспеченного залогом требования, — на сумму не ниже размера требования;
2) принимать меры, необходимые для обеспечения сохранности заложенного имущества, в том числе для защиты его от посягательств и требований со стороны третьих лиц;
3) немедленно уведомлять другую сторону о возникновении угрозы утраты или повреждения заложенного имущества.
Залогодержатель и залогодатель вправе проверять по документам и фактически наличие, количество, состояние и условия хранения заложенного имущества, находящегося у другой стороны.
Взыскание на заложенное имущество для удовлетворения требований залогодержателя (кредитора) может быть обращено в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником условий кредитного договора.
Требования кредитора удовлетворяются из стоимости заложенного недвижимого имущества по решению суда.
Удовлетворение требования залогодержателя за счет заложенного имущества без обращения в суд допускается на основании нотариально удостоверенного соглашения залогодержателя с залогодателем, заключенного после возникновения оснований для обращения взыскания на предмет залога.
Реализация (продажа) заложенного имущества, на которое обращено взыскание, производится путем продажи с публичных торгов.
По договору поручительства поручитель обязывается перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части.
Договор поручительства должен быть совершен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора.
При неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законом или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя.
Поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, как и должник, включая уплату процентов, возмещение судебных издержек по взысканию долга и других убытков кредитора, если иное не предусмотрено договором поручительства.
К поручителю, исполнившему обязательство, переходят права кредитора по этому обязательству и права, принадлежавшие кредитору как залогодержателю, в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора. Поручитель также вправе требовать от должника уплаты процентов на сумму, выплаченную кредитору, и возмещения иных убытков, понесенных в связи с ответственностью за должника.
Должник, исполнивший обязательство, обеспеченное поручительством, обязан немедленно известить об этом поручителя.
1) с прекращением обеспеченного им обязательства, а также в случае изменения этого обязательства, влекущего увеличение ответственности или иные неблагоприятные последствия для поручителя, без согласия последнего.
2) с переводом на другое лицо долга по обеспеченному поручительством обязательству, если поручитель не дал кредитору согласия отвечать за нового должника.
3) если кредитор отказался принять надлежащее исполнение, предложенное должником или поручителем.
4) по истечении указанного в договоре поручительства срока, на который оно дано. Если такой срок не установлен, оно прекращается, если кредитор в течение года со дня наступления срока исполнения обязательства не предъявит иска к поручителю. Когда срок исполнения основного обязательства не указан и не может быть определен или определен моментом востребования, поручительство прекращается, если кредитор не предъявит иска к поручителю в течение двух лет со дня заключения договора поручительства.
В силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.
Банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства). За выдачу банковской гарантии принципал уплачивает гаранту вознаграждение.
Предусмотренное банковской гарантией обязательство гаранта перед бенефициаром не зависит в отношениях между ними от того основного обязательства, в обеспечение исполнения которого она выдана, даже если в гарантии содержится ссылка на это обязательство.
Банковская гарантия может быть отзывной и безотзывной.
Банковская гарантия вступает в силу со дня ее выдачи, если в гарантии не предусмотрено иное.
Требование кредитора об уплате денежной суммы по банковской гарантии должно быть представлено гаранту в письменной форме с приложением указанных в гарантии документов. В требовании или в приложении к нему указывается, в чем состоит нарушение заемщиком обязательства.
По получении требования кредитора гарант должен без промедления уведомить об этом заемщика и передать ему копии требования со всеми относящимися к нему документами.
Гарант отказывает кредитору в удовлетворении его требования, если это требование либо приложенные к нему документы не соответствуют условиям гарантии либо представлены по окончании определенного в гарантии срока.
Если гаранту до удовлетворения требования стало известно, что основное обязательство полностью или в соответствующей части уже исполнено, прекратилось по иным основаниям либо недействительно, он должен немедленно сообщить об этом кредитору и заемщику.
Полученное гарантом после такого уведомления повторное требование бенефициара подлежит удовлетворению гарантом.
Предусмотренное банковской гарантией обязательство гаранта перед бенефициаром ограничивается уплатой суммы, на которую выдана гарантия.
Обязательство гаранта перед бенефициаром по гарантии прекращается:
1) уплатой бенефициару суммы, на которую выдана гарантия;
2) окончанием определенного в гарантии срока, на который она выдана;
3) вследствие отказа бенефициара от своих прав по гарантии и возвращения ее гаранту;
4) вследствие отказа бенефициара от своих прав по гарантии путем письменного заявления об освобождении гаранта от его обязательств.
Право гаранта потребовать от заемщика в порядке регресса возмещения сумм, уплаченных кредитору по банковской гарантии, определяется соглашением гаранта с заемщиком, во исполнение которого была выдана гарантия.
www.aup.ru
Статья 337 ГК РФ. Обеспечиваемое залогом требование (действующая редакция)
Если иное не предусмотрено законом или договором, залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, в частности проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание предмета залога и связанных с обращением взыскания на предмет залога и его реализацией расходов.
Комментарий к ст. 337 ГК РФ
1. Комментируемая статья определяет объем требований, обеспеченных залогом.
Следует отметить, что нынешняя редакция комментируемой статьи не претерпела существенных изменений по сравнению с положениями ст. 337 ГК РФ в ранее действующей редакции.
По общему правилу залогодержатель вправе удовлетворить свои требования в полном объеме, т.е. в том объеме, который существовал к моменту удовлетворения обязательств. Так, в частности, по кредитному договору, залогодатель обязан уплатить как сумму основного долга и проценты по кредитному договору, так и убытки залогодержателя, возникшие в связи с просрочкой исполнения основного обязательства по договору.
Как отметил Конституционный Суд РФ в Определении от 28.06.2012 N 1252-О, «это соответствует существу рассматриваемых правоотношений, при которых обеспечительные права реализуются при просрочке должником исполнения, т.е. залогодатель изначально должен исходить из того, что размер обеспечиваемого требования в момент реализации обеспечительных прав может превышать сумму основного долга и процентов, подлежащих возврату при надлежащем исполнении, что позволяет залогодателю в разумных пределах предвидеть имущественные последствия предоставления обеспечения».
Вместе с тем данное положение не следует рассматривать как императив, поскольку законодателем сделана оговорка «если иное не предусмотрено законом или договором».
Таким образом, стороны залоговых отношений самостоятельно определяют тот объем требований, который будет обеспечен залогом.
Из положения п. 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 N 10 следует, что согласно ст. 337 ГК РФ стороны договора о залоге вправе предусмотреть, что залог обеспечивает не только обязательства, возникающие из договора (например, о возврате кредита и процентов за его пользование), но также и требование о возврате полученного (требование о возмещении в деньгах стоимости полученного) по такому договору при его недействительности.
2. Требования, обеспеченные залогом, законодателем разграничены на основные требования (основная сумма долга) и дополнительные требования (дополнительные суммы).
К дополнительным требованиям в комментируемой статье отнесены проценты, неустойка, возмещение убытков, а также возмещение расходов на содержание предмета залога. При этом перечень дополнительных требований является открытым, что в свою очередь позволяет залогодержателю предъявлять и иные требования, возникшие в связи с залоговыми отношениями.
С учетом положений ст. 395 ГК РФ за пользование чужими денежными средствами вследствие их неправомерного удержания, уклонения от их возврата, иной просрочки в их уплате либо неосновательного получения или сбережения за счет другого лица подлежат уплате проценты на сумму этих средств. При этом следует обратить внимание, что данная норма предусматривает меру ответственности за ненадлежащее исполнение обязательств. В силу чего проценты, предусмотренные ст. 395 ГК РФ, следует отличать от процентов, уплачиваемых стороной в рамках основного договора, например по договору займа, кредитному договору, договору банковского вклада.
Согласно ст. 330 ГК РФ под неустойкой (штрафом, пеней) понимается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения.
Под убытками в контексте ст. 15 ГК РФ понимаются расходы, которые лицо, чье право нарушено, произвело или должно будет произвести для восстановления нарушенного права, утрата или повреждение его имущества (реальный ущерб), а также неполученные доходы, которые это лицо получило бы при обычных условиях гражданского оборота, если бы его право не было нарушено (упущенная выгода). При этом лицо, право которого нарушено, может требовать полного возмещения причиненных ему убытков, если законом или договором не предусмотрено возмещение убытков в меньшем размере.
Под расходами на содержание предмета залога следует понимать расходы, возникшие именно у залогодержателя, например расходы на охрану имущества.
Согласно ст. 4 ФЗ от 16.07.1998 N 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)» в случаях, когда залогодержатель в соответствии с условиями договора об ипотеке или в силу необходимости обеспечить сохранение имущества, заложенного по этому договору, вынужден нести расходы на его содержание и (или) охрану либо на погашение задолженности залогодателя по связанным с этим имуществом налогам, сборам или коммунальным платежам, возмещение залогодержателю таких необходимых расходов обеспечивается за счет заложенного имущества.
Возмещение расходов на содержание заложенной вещи производится в том случае, если предмет залога был передан залогодержателю. При этом возмещаются только те расходы, которые признаны необходимыми.
www.zakonrf.info
Статья 337. Обеспечиваемое залогом требование
Комментарий к статье 337 Гражданского Кодекса РФ
1. При обращении взыскания на заложенное имущество залогодержатель обычно получает денежные средства, вырученные от продажи предмета залога. Поэтому залогом, как правило, обеспечиваются денежные требования. Но нет препятствий к обеспечению залогом неденежных требований. В этом случае залогодержатель за счет стоимости заложенного имущества покрывает свои притязания на уплату неустойки и возмещение убытков.
Возможно обеспечение залогом условного или будущего требования (например, требования о возврате кредита, который будет выдан банком после предоставления заемщиком обеспечения его возврата). В этих случаях само право залога является соответственно условным или будущим, становясь полным правом лишь с момента превращения условного требования в полное требование или выполнения фактического состава возникновения у залогодержателя полного требования. На возможность обеспечения залогом будущего требования прямо указывает п. 3 ст. 4 Закона о залоге и косвенно — п. 4 ст. 9 и п. 3 ст. 11 Закона об ипотеке.
2. В комментируемой статье указаны требования, которые погашаются за счет стоимости предмета залога. Применительно к залогу недвижимости перечень этих требований содержится в ст. ст. 3 и 4 Закона об ипотеке.
За счет стоимости заложенного имущества обеспечивается также притязание на уплату процентов за просрочку исполнения денежного долга (ст. 395 ГК). Если предусмотренные ст. 395 ГК проценты начисляются на сумму, выплаченную поручителем кредитору (п. 1 ст. 365 ГК), то обязанность их уплаты по смыслу комментируемой статьи не обеспечивается залогом (см. Постановление Президиума ВАС от 25 июля 2006 г. N 4020/06 (Вестник ВАС. 2006. N 10)).
Периодически начисляемые платежи (проценты и пени) погашаются за счет стоимости предмета залога на момент удовлетворения, т.е. на момент получения залогодержателем суммы, вырученной от продажи заложенного имущества, или на момент получения в собственность заложенной вещи.
К расходам на содержание относятся, в частности, расходы залогодержателя на страхование в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 343 ГК.
3. Размер удовлетворения залогодержателя за счет стоимости предмета залога может быть уменьшен договором о залоге (например, ограничен суммой основного долга и процентов либо твердой суммой).
Особенности удовлетворения требований залогодержателя при банкротстве залогодателя установлены п. п. 1 и 2 ст. 138 Закона о банкротстве, которые предусматривают, что выручка от продажи заложенного имущества покрывает основную сумму задолженности и проценты (имеются в виду проценты за пользование заемными средствами, банковским, товарным и коммерческим кредитом).
www.gk-rf.ru
Залог имущества в обеспечение исполнения обязательств
При заключении различных договоров (например, займа, купли-продажи) стороны могут предусмотреть такой способ обеспечения исполнения обязательств, как залог. Предмет залога может либо оставаться у залогодателя, либо передаваться залогодержателю. В настоящей статье на конкретных примерах мы рассмотрим отражение передачи предмета залога в бухгалтерском и налоговом учете как залогодателя, так и залогодержателя.
В соответствии с Гражданским кодексом РФ под залогом понимается имущество должника, которое кредитор (залогодержатель) при неисполнении должником обязательства имеет право реализовать и получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит это имущество (залогодателя) (п. 1 ст. 334 ГК РФ).
Предметом залога может быть любое имущество, в том числе вещи и имущественные права (требования), за исключением имущества, изъятого из оборота (например, оружия, наркотиков), требований, неразрывно связанных с личностью кредитора (например, требований об алиментах, о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью), и иных прав, уступка которых другому лицу запрещена законом (п. 1 ст. 336 ГК РФ).
Договор о залоге должен быть заключен в простой письменной форме. Если предметом договора залога является движимое имущество, то стороны по своему желанию могут предусмотреть нотариальное удостоверение договора.
Что касается договора о залоге недвижимого имущества, то он согласно п. 1 ст. 10 Федерального закона от 16.07.98 № 102-ФЗ «Об ипотеке (залоге недвижимости)» подлежит государственной регистрации. В соответствии с п. 1 ст. 165 ГК РФ несоблюдение требования о государственной регистрации сделки влечет ее недействительность. Такая сделка считается ничтожной.
В договоре о залоге должны быть указаны: предмет залога и его оценка; существо, размер и срок исполнения обязательства, обеспечиваемого залогом; указание на то, у какой из сторон находится заложенное имущество (п. 1 ст. 339 ГК РФ). При отсутствии в договоре о залоге сведений, индивидуально определяющих заложенное имущество, договор о залоге не может считаться заключенным (п. 2 Приложения к Информационному письму Президиума ВАС РФ от 15.01.98 № 26 «Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением арбитражными судами норм Гражданского кодекса Российской Федерации о залоге»).
Согласно п. 2 ст. 335 ГК РФ залогодателем вещи может быть ее собственник либо лицо, имеющее на нее право хозяйственного ведения. Юридические лица, обладающие правом хозяйственного ведения, могут заложить: движимое имущество без согласия собственника; недвижимое имущество с согласия собственника имущества (п. 2 ст. 295 ГК РФ).
Если заложенное имущество в соответствии с договором залога остается у залогодателя, которому предоставляется право изменять состав и натуральную форму заложенного имущества (товарных запасов, сырья, материалов, полуфабрикатов, готовой продукции и т.п.) при условии, что его общая стоимость не станет меньше суммы, указанной в договоре о залоге, то указанное является залогом товаров в обороте (п. 1 ст. 357 ГК РФ).
В этом случае залогодатель обязан вести книгу записи залогов, в которую вносятся записи об условиях залога товаров и обо всех операциях, влекущих изменение состава или натуральной формы заложенных товаров, включая их переработку, на день последней операции (п.3 ст. 357 ГК РФ).
В соответствии п. 1 ст. 18 Закона РФ от 29.05.92 № 2872-1 «О залоге» залогодатель обязан не позднее десяти дней после возникновения залога внести в книгу запись, содержащую данные о виде и предмете залога, а также объеме обеспеченности залогом обязательства; предоставлять книгу для ознакомления любому заинтересованному лицу.
Залогодатель несет ответственность за своевременность и правильность внесения сведений о залоге в книгу записи залогов. Он обязан возместить потерпевшим в полном объеме убытки, причиненные несвоевременностью внесения записей в книгу, их неполнотой или неточностью, а также уклонением от обязанности предоставлять книгу для ознакомления (п. 2 ст. 18 Закона РФ № 2872-1).
Обязательство, обеспеченное залогом, исполнено
Имущество, являющееся предметом залога, может оставаться у залогодателя, а может быть передано залогодержателю. В любом случае право собственности на него сохраняется за залогодателем. Поэтому имущество, предоставленное в залог, подлежит в бухгалтерском учете залогодателя обособленному отражению на тех же счетах, на которых оно учитывалось ранее.
Если основное обязательство выполнено, то имущество, являющееся предметом договора о залоге, возвращается залогодателю.
В бухгалтерском учете залогодателя гарантии, выданные в обеспечение выполнения обязательств, учитываются на забалансовом счете 009 «Обеспечения обязательств и платежей выданные». Стоимость имущества, являющегося предметом залога, учитывается на счете 009 в сумме, по которой оно оценено сторонами в договоре о залоге.
ЗАО «Альфа» 2 апреля 2007 г . получило от ООО «Бета» заем на пополнение оборотных средств в денежной форме на сумму 1 000 000 руб. сроком на три месяца из расчета 2% в месяц под залог облигаций сторонней организации номинальной стоимостью 1200000 руб. В договоре о залоге облигации оценены на сумму 1100000 руб.
Договором о залоге предусмотрена передача предмета залога залогодержателю-заимодавцу. По договору займа проценты уплачиваются заемщиком (ЗАО «Альфа») ежемесячно. По истечении срока по договору займа денежные средства возвращены заимодавцу в полном объеме 30 июня 2007 г . В этот же день предмет залога возвращен залогодателю.
В бухгалтерском учете ЗАО «Альфа» оформляются проводки:
— 1 000 000 руб. — получены денежные средства по договору займа
Дебет 58 субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»/«Облигации, переданные в залог» Кредит 58 субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»/«Облигации»
— 1 200 000 руб. — отражена номинальная стоимость облигаций, переданных в залог
— 1 100 000 руб. — отражено обязательство, выданное в обеспечение исполнения договора займа;
30 апреля, 31 мая, 30 июня:
— 20 000 руб. (1 000 000 руб. х 2%) — начислены проценты по полученному займу за месяц
— 20 000 руб. — перечислены начисленные проценты;
— 1 000 000 руб. — отражен возврат займа
Дебет 58 субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»/«Облигации» Кредит 58 субсчет 2 «Долговые ценные бумаги»/«Облигации, переданные в залог»
— 1 200 000 руб. — отражена номинальная стоимость облигаций, возвращенных залогодержателем
— 1 100 000 руб. — списана сумма погашенного обязательства по договору залога.
Когда предметом договора залога является основное средство, которое не передается залогодержателю, а продолжает использоваться в производственной деятельности залогодателя, амортизация по такому имуществу в учете залогодателя начисляется в общеустановленном порядке.
В случае если такой предмет залога передается залогодержателю, продолжает ли по нему начисляться амортизация?
В целях бухгалтерского учета в течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизации не приостанавливается, за исключением случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев. Так сказано в п. 23 ПБУ 6/01 «Учет основных средств».
Следовательно, в бухгалтерском учете залогодателя по объекту основных средств, переданному в залог, амортизация продолжает начисляться.
Однако необходимо учитывать, что объект, переданный залогодержателю по договору о залоге, не используется организацией-залогодателем при изготовлении и продаже продукции (товаров, работ, услуг). Поэтому суммы амортизации, начисленной по нему, не являются расходами по обычным видам деятельности. Это определено п. 5 ПБУ 10/99 «Расходы организации».
Таким образом, суммы амортизации, начисленные по объекту основных средств, заложенному и переданному залогодержателю, отражаются в бухгалтерском учете залогодателя как прочие расходы (п. 4 ПБУ 10/99).
В налоговом учете залогодателя амортизационные отчисления по заложенным основным средствам, переданным залогодержателю, не учитываются.
В целях гл. 25 НК РФ амортизируемым признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается посредством начисления амортизации. Кроме того, срок его полезного использования должен быть более 12 месяцев, а первоначальная стоимость — более 10 000 руб. Об этом говорится в п. 1 ст. 256 НК РФ.
Согласно п. 3 этой же статьи из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:
· переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;
· переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
· находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.
Таким образом, на первый взгляд амортизация по основным средствам, переданным залогодержателю, в целях налогообложения прибыли должна начисляться.
Но не следует забывать про п. 1 ст. 257 НК РФ, который содержит определение основных средств, используемое для целей налогообложения прибыли. В соответствии с ним под основными средствами понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией. Однако с момента, когда залогодатель передал основное средство, являющееся предметом залога, залогодержателю, оно перестает быть средством труда. Следовательно, с этого момента в целях налогообложения прибыли амортизация по данному объекту не начисляется.
Таким образом, величина начисленной амортизации является постоянной разницей, приводящей к возникновению в учете залогодателя постоянного налогового обязательства (п. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль»).
В бухгалтерском учете залогодержателя стоимость имущества, полученного в залог, отражается на забалансовом счете 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные» в сумме, по которой данное имущество оценено сторонами в договоре о залоге.
В налоговом учете стоимость имущества, полученного в залог, не признается доходом (подп. 2 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Воспользуемся данными примера 1.
В бухгалтерском учете ООО «Бета» могут быть осуществлены следующие записи:
Дебет 58 субсчет 3 «Предоставленные займы» Кредит 51
— 1 000 000 руб. — отражено предоставление денежных средств по договору займа
— 1 100 000 руб. — отражена стоимость облигаций, полученных в обеспечение исполнения договора займа;
— 20 000 руб. — начислены проценты по предоставленному займу за месяц
Дебет 51 Кредит 58 субсчет 3 «Предоставленные займы»
— 20 000 руб. — получены проценты по займу за месяц;
— 1 000 000 руб. — возврат займа
— 1 100 000 руб. — списана сумма полученного обеспечения.
Обязательство, обеспеченное залогом, не исполнено
Предмет залога продан с публичных торгов
Иногда основное обязательство не выполняется. Тогда предмет залога подлежит продаже с публичных торгов. Если сумма, вырученная от продажи предмета залога, недостаточна для удовлетворения требований залогодержателя, то он имеет право получить недостающую сумму из прочего имущества должника (п. 5 ст. 350 ГК РФ). Если же сумма, вырученная при реализации заложенного имущества, превышает размер обеспеченного залогом обязательства, то разница подлежит перечислению залогодателю (п. 6 ст. 350 ГК РФ).
Операции по передаче залогодателем имущества, являющегося предметом залога, залогодержателю не облагаются НДС, поскольку в данном случае не происходит переход права собственности на предмет залога от залогодателя к залогодержателю, т. е. нет реализации (п. 1 ст. 39 НК РФ). В то же время, если залогодатель не выполняет первоначальное обязательство и предмет залога реализуется с торгов, то данная операция облагается НДС в силу подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.
ООО «Римэкс» 7 мая 2007 г . по договору поставки приобрело у ЗАО «Эпсилон» товары на сумму 708 000 руб. (в том числе НДС — 108 000 руб.) с отсрочкой платежа на два месяца. Договором поставки предусмотрено, что ООО «Римэкс» в обеспечение исполнения обязательств по оплате товаров передает ЗАО «Эпсилон» в залог материалы, балансовой стоимостью 780 000 руб. В договоре о залоге они оценены на сумму 900 000 руб.
В установленный договором поставки срок ООО «Римэкс» не выполнило обязательство по оплате товаров. ООО «Эпсилон» в соответствии с договором поставки за просрочку оплаты полученных товаров признан штраф на сумму 50 000 руб. На залог было обращено взыскание, и он был продан с публичных торгов 1 октября 2007 г . за 944 000 руб. (в том числе НДС — 144 000 руб.).
В бухгалтерском учете ООО «Римэкс» будут оформлены проводки:
Дебет 41 Кредит 60
— 600 000 руб. — приняты к учету товары
— 108 000 руб. — отражен НДС по приобретенным товарам
Дебет 10 субсчет «Материалы, переданные в залог» Кредит 10 субсчет «Материалы на складе»
— 780 000 руб. — отражена стоимость материалов, переданных в залог
— 900 000 руб. — отражено обязательство, выданное в обеспечение исполнения договора займа
Дебет 68 Кредит 19
— 108 000 руб. — предъявлен к вычету НДС;
Дебет 76 субсчет «Расчеты с организатором торгов» Кредит 91 субсчет 1 «Прочие доходы»
— 944 000 руб. — отражен доход от продажи предмета залога
— 144 000 руб. — начислен НДС по проданному предмету залога
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 10 субсчет «Материалы, переданные в залог»
— 780 000 руб. — списана стоимость материалов, переданных в залог
Дебет 76 субсчет «Расчеты с поставщиком-залогодержателем» Кредит 76 субсчет «Расчеты с организатором торгов»
Дебет 60 Кредит 76 субсчет «Расчеты с поставщиком-залогодержателем»
— 708 000 руб. — погашена задолженность поставщику за счет средств, полученных от продажи предмета залога
— 900 000 руб. — списана сумма погашенного обязательства
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 76 субсчет «Расчеты с поставщиком-залогодержателем»
— 50 000 руб. — на сумму штрафа в соответствии с договором поставки за просрочку оплаты товара
Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с поставщиком-залогодержателем»
— 186 000 руб. (944 000 руб. – 708 000 руб. – 50 000 руб.) — получены денежные средства в сумме превышения дохода от продажи предмета залога над суммой обеспеченного залогом обязательства.
По общему правилу залог обеспечивает требование в том объеме, какой оно имеет к моменту удовлетворения, то есть включая проценты, неустойку, возмещение убытков, причиненных просрочкой исполнения, а также возмещение необходимых расходов залогодержателя на содержание заложенного имущества.
Залогодержатель обязан, если иное не предусмотрено законом или договором, принимать меры, необходимые для обеспечения сохранности заложенного имущества, если это имущество находится у него (п. 1 ст. 343 ГК РФ). В этом случае у залогодержателя могут возникнуть затраты, связанные с содержанием заложенного имущества, например расходы по аренде помещения, в котором хранится предмет залога.
В целях обложения по налогу на прибыль расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).
Согласно подп. 31 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, связанные с оплатой услуг сторонним организациям по содержанию и реализации в установленном законодательством порядке предметов залога и заклада за время нахождения указанных предметов у залогодержателя после передачи залогодателем.
Поскольку расходы по содержанию имущества, являющегося предметом залога, связаны с получением дохода, то в налоговом учете залогодержателя они учитываются в силу подп. 31 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Воспользуемся данными примера 3, а также тем обстоятельством, что расходы залогодержателя ЗАО «Эпсилон» по аренде склада, в котором хранится предмет залога, составляют 5900 руб. в месяц (в том числе НДС — 900 руб.). В учете ЗАО «Эпсилон» себестоимость товара, реализованного ООО «Римэкс», — 500 000 руб.
В бухучете залогодержателя могут быть проводки:
Дебет 62 Кредит 90 субсчет 1 «Выручка»
— 708 000 руб. — признана выручка от продажи товара
Дебет 90 субсчет 2 «Себестоимость продаж» Кредит 41
— 500 000 руб. — списана стоимость реализованного товара
Дебет 90 субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость» Кредит 68
— 108 000 руб. — на сумму НДС
— 900 000 руб. — отражена стоимость имущества, полученного в обеспечение исполнения договора поставки;
в мае — сентябре, ежемесячно:
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем»
— 5000 руб. — отражена в учете арендная плата за содержание на складе заложенного имущества
Дебет 19 Кредит 76 субсчет «Расчеты с арендодателем»
— 900 руб. — НДС по арендной плате
— 900 руб. — вычет НДС при соблюдении условий ст. 171, 172 НК РФ
Дебет 76 субсчет «Расчеты с арендодателем» Кредит 51
— 5900 руб. — арендная плата перечислена арендодателю;
Дебет 76 субсчет «Расчеты по претензиям» Кредит 62
— 708 000 руб. — претензия покупателю по уплате долга за товары
Дебет 76 субсчет «Расчеты по претензиям» Кредит 91 субсчет 1 «Прочие доходы»
— 50 000 руб. — штрафы, признанные покупателем
Дебет 76 субсчет «Расчеты с организатором торгов» Кредит 76 субсчет «Расчеты с залогодателем»
— 944 000 руб. — на сумму дохода от продажи предмета залога
Дебет 51 Кредит 76 субсчет «Расчеты с организатором торгов»
— 944 000 руб. — получены денежные средства от реализации предмета залога на торгах
Дебет 76 субсчет «Расчеты с залогодателем» Кредит 76 субсчет «Расчеты по претензиям»
— 758 000 руб. (708 000 руб. + 50 000 руб.) — отражено погашение задолженности залогодателя на сумму долга по договору поставки и признанных штрафов
— 900 000 руб. — списана сумма полученного обеспечения с забалансового счета
Дебет 76 субсчет «Расчеты с залогодателем» Кредит 51
— 186 000 руб. (944 000 руб. – 758 000 руб.) — залогодателю перечислены денежные средства, оставшиеся после погашения задолженности.
Основное обязательство новируется
Действующее законодательство не предусматривает обращения в собственность залогодержателя предмета залога (ст. 350 ГК РФ). В то же время согласно п. 1 ст. 414 ГК РФ обязательство может прекратиться соглашением сторон о замене первоначального обязательства другим обязательством между теми же лицами, с иным предметом или способом исполнения (новация).
Согласно п. 3 ст. 414 ГК РФ новация первоначального обязательства (если иное не предусмотрено соглашением сторон) прекращает дополнительные обязательства. Поэтому на дату новирования первоначального обязательства обязательство сторон по договору залога прекращается. В этот момент стоимость предмета залога списывается с забалансового учета.
ЗАО «Юлс» 1 июня 2007 г . получен от ООО «Сима» заем на пополнение оборотных средств в денежной форме на сумму 1 180 000 руб. сроком на три месяца под 1,5% в месяц под залог грузового автомобиля. В договоре о залоге стороны оценили автомобиль в 1 150 000 руб. Первоначальная стоимость предмета залога — 1 300 000 руб., сумма накопленной до момента передачи в залог амортизации составляет 300 000 руб. Срок полезного использования автомобиля 50 месяцев.
Договором о залоге предусмотрена передача предмета залога залогодержателю-заимодавцу. Заложенное имущество застраховано залогодателем от рисков повреждения и утраты на срок договора займа. Страховщику 1 июня 2007 г . перечислена страховая премия 6000 руб.
По договору займа проценты уплачиваются заемщиком ежемесячно. 1 сентября 2007 г . по истечении установленного договором займа срока между заимодавцем и заемщиком заключено соглашение, в соответствии с которым обязательство по договору займа новируется в обязательство продажи предмета залога за 1 180 000 руб. (включая НДС — 180 000 руб.).
В бухгалтерском учете ЗАО «Юлс» оформляются проводки:
Дебет 51 Кредит 66
— 1 180 000 руб. — получены денежные средства по договору займа
Дебет 01 субсчет «Основные средства, переданные в залог» Кредит 01
— 1 300 000 руб. — отражена стоимость автомобиля, переданного в залог
Дебет 02 Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств, переданных в залог»
— 300 000 руб. — отражена начисленная амортизация
— 1 150 000 руб. — отражено обязательство, выданное в обеспечение исполнения договора займа
Дебет 76 Кредит 51
— 6000 руб. — страховая премия перечислена страховщику
Дебет 97 Кредит 76
— 6000 руб. — затраты на страхование отражены в составе расходов будущих периодов;
в июне — августе, ежемесячно:
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 66
— 17 700 руб. (1 180 000 руб. х 1,5%) — начислены проценты по полученному займу за месяц
Дебет 66 Кредит 51
— 17 700 руб. — перечислены начисленные проценты
Дебет 26 Кредит 97
— 2000 руб. (6000 руб. : 3 мес.) — расходы на страхование учтены в составе расходов
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 02 субсчет «Амортизация основных средств, переданных в залог»
— 26 000 руб. (1 300 000 руб. : 50 мес.) — на сумму амортизационных отчислений по объекту основных средств, переданному в залог
Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
— 6240 руб. (26 000 руб. х 24%) — отражено постоянное налоговое обязательство;
Дебет 01 субсчет «Выбытие основных средств» Кредит 01 субсчет «Основные средства, переданные в залог»
— 1 300 000 руб. — списана первоначальная стоимость автомобиля
Дебет 02 субсчет «Амортизация основных средств, переданных в залог» Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
— 378 000 руб. (300 000 руб. + 26 000 руб. х 3 мес.) — списана начисленная амортизация
Дебет 62 Кредит 91 субсчет 1 «Прочие доходы»
— 1 180 000 руб. — отражена задолженность покупателя за проданный автомобиль
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 68
— 180 000 руб. — начислен НДС
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 01 субсчет «Выбытие основных средств»
— 922 000 руб. (1 300 000 руб. – 378 000 руб.) — списана остаточная стоимость автомобиля
Дебет 66 Кредит 62
— 1 180 000 руб. — отражен возврат займа
— 1 150 000 руб. — списана сумма обеспечения в связи с погашением задолженности.
Воспользуемся данными примера 5. Также учтем, что затраты залогодержателя ООО «Сима» по аренде гаража, в котором содержится автомобиль, ежемесячно составляют 2360 руб. (в том числе НДС — 360 руб.).
В бухгалтерском учете залогодержателя ООО «Сима» будут осуществлены следующие проводки:
Дебет 58 субсчет 3 «Предоставленные займы» Кредит 51
— 1 180 000 руб. — отражено предоставление денежных средств по договору займа
— 1 150 000 руб. — отражена стоимость автомобиля, полученного в обеспечение исполнения обязательства по договору займа;
Дебет 58 субсчет 3 «Предоставленные займы» Кредит 91 субсчет 1 «Прочие доходы»
— 17 700 — начислены проценты по предоставленному займу за месяц
— 17 700 руб. — получены проценты по займу за месяц
Дебет 91 субсчет 2 «Прочие расходы» Кредит 76
— 2360 руб. — отражены расходы по аренде гаража, включая НДС (поскольку данные расходы связаны с осуществлением операции, не подлежащей обложению НДС (подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ), то в силу подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ сумма НДС не выделяется, а учитывается в стоимости затрат по аренде гаража);
Дебет 60 Кредит 58 субсчет 3 «Предоставленные займы»
— 1 150 000 руб. — списана сумма полученного обеспечения с забалансового счета
Дебет 08 Кредит 60
— 1 000 000 руб. — стоимость автомобиля без НДС отражена в составе вложений во внеоборотные активы
Дебет 19 Кредит 60
— 180 000 руб. — отражен НДС в соответствии со счетом-фактурой
Дебет 01 Кредит 08
— 1 000 000 руб. — автомобиль принят к учету
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
— 180 000 руб. — предъявлен к вычету НДС при соблюдении условий ст. 171, 172 НК РФ.
www.eg-online.ru